Por María Teresa Moltó.

En general, un residente fiscal en España tributa por la totalidad de las rentas mundiales obtenidas durante el ejercicio fiscal con independencia del lugar en que se hayan obtenido y de quien haya sido el pagador. En cambio, un no residente fiscal tributa por las rentas obtenidas en España con independencia del pagador de los rendimientos. Por tanto, en primer lugar, debemos establecer la residencia fiscal y para ello es fundamental conocer las fechas de los desplazamientos al extranjero.

Una vez determinada la residencia fiscal de un trabajador en España, si este se desplaza al extranjero para trabajar, pero sigue siendo considerado residente fiscal en España, deberá tributar por su renta mundial y podrá beneficiarse, en caso de cumplir con los requisitos, de la exención por trabajos realizados en el extranjero (Articulo 7p) de la Ley del IRPF.

El artículo 7p de la LIRPF establece que estarán exentas, entre otras rentas:

“Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:

1- Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un EP radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 18 de la Ley 27/2014.

2- Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considera cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un CDI internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

La exención se aplica a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales.”

Exención incompatible con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento.

Por tanto, han de ser trabajos efectivamente realizados en el extranjero, ha de existir una relación laboral (con independencia de donde se ubique), han de ser trabajos prestados para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente en el extranjero, y ha de existir un impuesto de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre la Renta de las personas físicas en el país en el que se realizan los trabajos y que no se trate de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal.

De todos los requisitos, sin duda, el requisito de que los trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un EP radicado en el extranjero no resulta tan fácilmente identificable cuando los servicios se prestan en el seno de un grupo de empresas. La exención del 7p queda condicionada a la existencia de una ventaja o utilidad para la entidad destinataria de los mismos.

En este sentido, las Directrices de la OCDE vinculan la existencia de una utilidad o ventaja con la existencia de un valor económico o comercial, en el sentido de que la entidad destinataria hubiera estado dispuesta a acudir a un tercero para el desarrollo de dicha actividad o a ejercerla ella misma. En este sentido, los trabajos realizados para una entidad no residente en el seno de un grupo de empresas podrán beneficiarse de la exención del artículo 7p de la LIRPF cuando se cumplan conjuntamente los dos requisitos, esto es:

– Que los servicios prestados efectivamente aporten o puedan aportar, por sí mismos, una ventaja o utilidad a la entidad no residente.

– Que la entidad receptora soporte el coste de la prestación de tales servicios. Si bien la facturación de los servicios no es requisito suficiente para la aplicación de la exención, sí será necesaria la existencia de la misma de acuerdo con el criterio actual de la DGT, para acreditar la referida ventaja o utilidad en la entidad no residente.

De acuerdo con lo anterior, a efectos de calcular la exención deben considerarse:

– Las cantidades específicas que retribuyen el desplazamiento al extranjero.

– El importe proporcional del salario del empleado correspondiente a los días de estancia en el extranjero (sin considerar los posibles retribuciones especificas), teniendo en cuenta el número total de días del año.

En consecuencia, hay que tener en cuenta el salario correspondiente a los servicios prestados en el extranjero, el salario bruto anual del beneficiario en cada año natural (excluyendo las cantidades específicas que retribuyen el desplazamiento al extranjero), los días naturales de cada año, los días de estancia en el extranjero a los que les sea aplicable el articulo 7p) y las retribuciones específicas que retribuyen el desplazamiento al extranjero.